ფაქტობრივი გარემოებები ასეთია: საქართველოს კანონმდებლობით რეგისტრირებული ორგანიზაცია, რომელიც არის დღგ-ის გადამხდელი, ახორციელებს როგორც ეკონომიკურ, ასევე არაეკონომიკურ საქმიანობას. 2021 წლის მარტში ორგანიზაციამ განახორციელა შემდეგი ოპერაცია: დღგ-ის გადამხდელმა იურიდიულმა პირმა ორგანიზაციის დაკვეთით აუშენა მას შენობა (რომლის ღირებულება დღგ-ის ჩათვლით შეადგენს 1000000 ლარს), რაზეც გამოწერა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა (დღგ – 152542 ლარი). აღნიშნულ ძირითად საშუალებას ორგანიზაცია გამოიყენებს როგორც ეკონომიკურ, ასევე არაეკონომიკურ საქმიანობაში. ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი შეადგენს მისი მთლიანი შემოსავლის (შემოწირულობა, დაფინანსება ბიუჯეტიდან, შემოსავალი ეკონომიკური საქმიანობიდან) 30 პროცენტს. გვაინტერესებს: 1) ვალდებულია თუ არა ორგანიზაცია შენობის ექსპლუატაციის პერიოდში, შენობის ღირებულება ასახოს დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში? რას ნიშნავს „თუ იგი ვერ მიიღებდა ჩათვლას“? (სსკ 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ პუნქტი: „დასაბეგრი პირის მიერ საკუთარი წარმოების შენობის/ნაგებობის ძირითად საშუალებად გამოყენება, თუ იგი სრულად ვერ მიიღებდა დღგ-ის ჩათვლას ამ შენობის/ნაგებობის სხვა პირისგან შეძენის შემთხვევაში“). ჩვენი მოსაზრებით, აღნიშნული ნორმის ჩანაწერი ეხება შემთხვევას, როდესაც ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოიყენებ და არ გაქვს ჩათვლის უფლება, და არა იმ შემთხვევას, როდესაც არაეკონომიკურ საქმიანობაში გამოიყენება, რადგან დღგ-ით იბეგრება მხოლოდ ეკონომიკური საქმიანობა. 2) როგორ მოხდება დღგ-ის ჩათვლა, და რა ოდენობით, ასევე გადანაწილებას ექვემდებარება თუ არა ჩასათვლელი დღგ? ჩვენი მოსაზრებით, ვფიქრობთ, ორგანიზაციას აქვს უფლება ჩაითვალოს დღგ 30%, რადგან შემოსავლის წილი, რომელიც ეკონომიკური საქმიანობიდან მიიღება, შეადგენს 30% ს. 3) რა ხდება იმ შემთხვევაში, თუ ორგანიზაციის შემოსავალი ეკონომიკური საქმიანობიდან მომავალი წლის პერიოდში შეადგენს 20%-ს ან/და 70%-ს, ვალდებულია თუ არა ორგანიზაცია ჩათვლილი დღგ გადაიანგარიშოს (ამ შემთხვევაში როგორ და რა ოდენობაზე)? ყოველ წელს ხომ არ იხელმძღვანელოს საბალანსო ღირებულებიდან? 4) რა ხდება იმ შემთხვევაში, თუ საწარმოს, რომლის საქმიანობას წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები, შეძენილი აქვს ძირითადი საშუალება, რომელზედაც მიღებულია ჩათვლა 2019 წელს, ხოლო 2021 წელს მოიხსნა საკუთარი სურვილით დღგ-ის რეგისტრაციიდან? ამ შემთხვევაში რა თანხაზე მოუწევს დღგ-ით დაბეგვრა ძირითადი საშუალების მიმართ? ჩვენი მოსაზრებით, იმ პერიოდში (2021-ში და არა სრულად) ბალანსზე არსებული ღირებულების 18%-ის აღდგენა მოუწევს ანუ დაიბეგრება დღგ-ით (მაგრამ აქ არის ხარვეზი: კერძოდ, თუ საბალანსო ღირებულებით შესაძლებელია აღდგენა, ამ შემთხვევაში საწარმოს აქვს უფლება დაჩქარებული ცვეთა გამოიყენოს და შეამციროს ძირითადი საშუალების ღირებულება, რათა არ დაკარგოს ჩათვლილი დღგ). როგორია თქვენი მოსაზრება აღნიშნულ საკითხზე?
1) ამ მოსაზრებას არ ვიზიარებთ. ამ ორგანიზაციას ეს შენობა სხვა პირისაგან რომ შეეძინა, ცხადია, ის ვერ მიიღებდა მასზე სრულად დღგ-ის ჩათვლას, რადგან ორგანიზაციის საქმიანობის მხოლოდ ნაწილი მიეკუთვნება ეკონომიკურ საქმიანობას, რაც დღგ-ის ჩათვლის ერთ-ერთი პირობაა. იმისდა მიუხედავად, თუ რა მიზეზით ვერ მიიღებდა ის დღგ-ის ჩათვლას სრულად, ცხადია სსკ 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ პუნქტის პირობა დამდგარია, რაც იმას ნიშნავს, რომ ამ ორგანიზაციამ საკუთარი წარმოების შენობის როგორც ძირითადი საშუალების ექსპლუატაციაში შესვლა უნდა დაბეგროს დღგ-ით.
2) ამ ორგანიზაციამ დღგ-ის ჩათვლა უნდა მოახდინოს პროპორციის წესით, სსკ 177-ე მუხლის მე-5–მე-8 ნაწილების თანახმად:
„5. თუ ძირითადი საშუალება დასაბეგრი პირის მიერ გამოიყენება ან გამიზნულია გამოსაყენებლად ისეთი ოპერაციებისთვის, რომელზეც აქვს დღგ-ის ჩათვლის მიღების უფლება, ასევე ოპერაციებისთვის, რომელზეც ეს უფლება არ აქვს და ამ ოპერაციების გამიჯვნა შეუძლებელია, დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება შემდეგი წესით:
ა) თუ დასაბეგრი პირის მიერ წინა საგადასახადო წლის მიხედვით ოპერაციების თანხა, რომელზეც მას არ აქვს დღგ-ს ჩათვლის მიღების უფლება, საერთო ბრუნვის (საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის ჯამური თანხა, დღგ-ის გარეშე) 20 პროცენტზე ნაკლებია, პირს უფლება აქვს, ძირითად საშუალებაზე პირველივე საანგარიშო პერიოდში სრულად მიიღოს დღგ-ის ჩათვლა, ამასთანავე, ყოველი კალენდარული წლის ბოლოს გასაუქმებელი დღგ-ის თანხა განსაზღვროს კალენდარული წლის საერთო ბრუნვის თანხაში იმ დასაბეგრი ოპერაციების თანხის ხვედრითი წილის პროპორციულად, რომელზეც მას არ აქვს დღგ-ის ჩათვლის მიღების უფლება;
ბ) დასაბეგრ პირს, გარდა ამ ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უფლება აქვს ძირითად საშუალებაზე მიიღოს დღგ-ის ჩათვლა მხოლოდ ყოველი კალენდარული წლის ბოლო საანგარიშო პერიოდის დეკლარაციაში წლის განმავლობაში საერთო ბრუნვაში იმ დასაბეგრი ოპერაციების თანხის ხვედრითი წილის პროპორციულად, რომელზეც მას აქვს დღგ-ის ჩათვლის მიღების უფლება.
6. ამ მუხლის მე-5 ნაწილის მიზნებისთვის ყოველწლიურად გასაუქმებელი (ამ მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შემთხვევაში) ან ჩასათვლელი (ამ მუხლის მე-5 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შემთხვევაში) დღგ-ის თანხა გაიანგარიშება:
ა) უძრავ ნივთზე – ექსპლუატაციაში მიღების წლიდან 10 კალენდარული წლის განმავლობაში, დღგ-ის თანხის ერთი მეათედის ოდენობით;
ბ) სხვა ძირითად საშუალებებზე – ექსპლუატაციაში მიღების წლიდან 5 კალენდარული წლის განმავლობაში, დღგ-ის თანხის ერთი მეხუთედის ოდენობით.
7. ამ მუხლის პირველი−მე-6 ნაწილები არ გამოიყენება, თუ კალენდარული წლის განმავლობაში გაუმიჯნავ ოპერაციებში (ოპერაციებში, რომელზეც პირს აქვს დღგ-ის ჩათვლის მიღების უფლება და ოპერაციებში, რომელზეც ეს უფლება არ აქვს და ამ ოპერაციების გამიჯვნა შეუძლებელია) ოპერაციების თანხა, რომელზეც მას არ აქვს დღგ-ის ჩათვლის მიღების უფლება, საერთო ბრუნვის თანხის 5 პროცენტზე ნაკლებია. ასეთ შემთხვევაში დასაბეგრ პირს უფლება აქვს სრულად მიიღოს დღგ-ის ჩათვლა.
8. ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და 1601 მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევებში ამ მუხლის მე-5 და მე-6 ნაწილებით გათვალისწინებული დებულებები ვრცელდება იმ ფარგლებში, როგორც ის გავრცელდებოდა შესაბამისად, შენობის/ნაგებობის ან სარემონტო მომსახურების სხვა პირისგან შეძენის შემთხვევაში“.
მოცემულ კონკრეტულ შემთხვევაში, ეს იმას ნიშნავს, რომ ორგანიზაცია 2021 წლის მარტში დღგ-ს ვერ ჩაითვლის, ხოლო 2021 წლის დეკემბრის თვიდან დაწყებული, 10 წლის განმავლობაში, ყოველი წლის დეკემბერში ის ჩაითვლის დღგ-ის მთლიანი თანხის ერთი მეათედის ანუ 15254.20 ლარის იმ ნაწილს, რა ნაწილიც იქნება შესაბამისი კალენდარული წლის განმავლობაში დღგ-ით დასაბეგრი ან ჩათვლის უფლების მქონე ოპერაციების ხვედრითი წილი ორგანიზაციის საერთო ბრუნვაში.
3) როგორც უკვე აღვნიშნეთ, ყოველი კალენდარული წლის ბოლო თვეში მოხდება დღგ-ის ნაწილობრივი ჩათვლა იმ ხვედრითი წილის მიხედვით, რასაც შეადგენს წლის განმავლობაში დღგ-ით დასაბეგრი ან ჩათვლის უფლების მქონე ოპერაციები ორგანიზაციის საერთო ბრუნვაში.
4) სსკ 177-ე მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად:
„დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის/რეგისტრაციის გაუქმების ან ძირითადი საშუალებების მიწოდების დროს, ძირითად საშუალებებზე ჩასათვლელი/გასაუქმებელი დღგ-ის თანხა განისაზღვრება საგადასახადო წლების მიხედვით ამ ძირითადი საშუალებების დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციებში გამოყენების პროპორციულად. ამ ნაწილის გამოყენების წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი“.
მოცემულ შემთხვევაში თქვენ უნდა იხელმძღვანელოთ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წ. №996 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ ინსტრუქციის 731 მუხლის „დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის/რეგისტრაციის გაუქმების ან ძირითადი საშუალებების მიწოდების დროს, ძირითად საშუალებებზე ჩასათვლელი/გასაუქმებელი დღგ-ის თანხის განსაზღვრა“ დებულებებით:„1. დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის/რეგისტრაციის გაუქმების ან ძირითადი საშუალებების მიწოდების დროს, ძირითად საშუალებებზე ჩასათვლელი/გასაუქმებელი დღგ-ის თანხა განისაზღვრება საგადასახადო წლების მიხედვით, ამ ძირითადი საშუალებების დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციებში გამოყენების პროპორციულად...
3. დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 177-ე მუხლის მე-6 ნაწილით გათვალისწინებული ვადის ამოწურვამდე დღგ-ის გადამხდელის რეგისტრაციის გაუქმებისას ან/და დასაბეგრი პირის ან მისი უფლებამონაცვლის მიერ ეკონომიკური საქმიანობის შეწყვეტისას ამ ძირითადი საშუალების საკუთრებაში დატოვების შემთხვევაში:...
ბ) თუ აღნიშნული ქმედება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით არ წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას ან დღგ-საგან გათავისუფლებულია ჩათვლის უფლების გარეშე, ითვლება რომ დარჩენილ პერიოდზე (იმ წლის ჩათვლით, როდესაც განხორციელდა რეგისტრაციის გაუქმება ან ეკონომიკური საქმიანობის შეწყვეტა) აღნიშნული ძირითადი საშუალება მთლიანად გამოყენებულია ოპერაციებში, რომლებზეც დასაბეგრ პირს არ აქვს ჩათვლის მიღების უფლება“.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, 2021 წლის დეკემბრის თვეში უნდა მოხდეს 2019 წელში ჩათვლილი დღგ-ის ნაწილობრივი აღდგენა ბიუჯეტის სასარგებლოდ, რადგან ეს ძირითადი საშუალება ნაცვლად 10 (უძრავი ნივთის შემთხვევაში) ან 5 (სხვა ძირითადი საშუალების შემთხვევაში) წლისა, დღგ-ით დასაბეგრ ან ჩათვლის უფლების მქონე ოპერაციებში მხოლოდ 3 არასრული კალენდარული წლის განმავლობაში იქნა გამოყენებული.
მაგალითად, ვთქვათ 2019 წელს შეძენილია უძრავი ნივთი და მასზე ჩათვლილია დღგ 150000 ლარის ოდენობით, ამასთან, 2021 წლის განმავლობაში დღგ-ით დასაბეგრი ან ჩათვლის უფლების მქონე ოპერაციების ხვედრითი წილი საერთო ბრუნვაში შეადგენდა 40%‑ს. ამ შემთხვევაში, რადგან საწარმო 2021 წლის რომელიღაც თვეში დღგ-ის გადამხდელობიდან მოიხსნა, 2021 წლის ზემოაღნიშნულ პროცენტულ მაჩვენებელს აღარ აქვს მნიშვნელობა, რადგან ამ წლის დეკემბერში ის უკვე არ არის დღგ-ის გადამხდელი და დღგ-ის დეკლარაციას ვეღარ წარადგენს.
გამოდის, რომ მას ჰქონდა უფლება ჩაეთვალა 150000 ლარიდან მხოლოდ 15000+15000=30000 ლარი დღგ, ისიც ნაწილობრივ, 2019 და 2020 წლებში არსებული შესაბამისი პროპორციის მიხედვით. შესაბამისად, სულ ჩათვლილი დღგ-ის (სულ იყო 150000 ლარი) დანარჩენი თანხა 120000 (2021-2028 წლების ხვედრითი წილი) ექვემდებარება ბიუჯეტის სასარგებლოდ აღდგენას იმ თვეში, როდესაც საწარმომ გაიუქმა დღგ-ის გადამხდელის რეგისტრაცია.
თუ ეს ორგანიზაცია დღგ-ის გადამხდელობიდან მოიხსნა 2021 წლის დეკემბრის თვის დასრულების შემდეგ ანუ 2022 წლის 1 იანვრიდან მოხდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გაუქმება, მაშინ 2021 წელს ჩათვლაში დამატებით დარჩება (აღდგენას არ დაექვემდებარება) 40%*15000=6000 ლარი დღგ.
